復合功能型環(huán)境稅的法律構造研究

　　我國改革開放以來，環(huán)境稅研究日增，但環(huán)境稅立法進程中的諸多爭議說明，環(huán)境稅法基礎理論問題的腹地尚待我們深入，而其中環(huán)境稅法功能定位問題尤為關鍵。如Wintgens所言，如果說人之構建制度有如人之制造產(chǎn)品，那么，目的若既定（如為通話之目的制造手機），功能可否作多種設計（如手機在通話功能之外尚有其他功能）？答案則是各不相同的。我們注意到，環(huán)境稅的規(guī)制功能獲得了普遍認同，但其是否或應否具有收入功能則有分歧。其中有些學者認為，環(huán)境稅收入功能可能缺乏穩(wěn)定性基礎；還有學者稱，環(huán)境稅為零是最好的，在西方國家，“無收入功能”的環(huán)境稅是普遍現(xiàn)象；類似地，一些學者認為，環(huán)境稅法只需要規(guī)制功能即可，而不應具備收入功能。因對環(huán)境稅功能存在認知差異，前述各方關于環(huán)境稅立法的主張差別很大。陳清秀教授曾簡略地指出，環(huán)境稅當然能夠獲得稅捐收入，同時，“不得以絞殺性租稅方式課征，亦即不得以零稅收為目標”。不過，總體而言，學界基本上沒有就環(huán)境稅法功能問題開展專門研究，前述對立意見雙方往往是在討論其他問題是順帶論及功能問題，雙方也未就此展開辯論。重視上述分歧，還具有普遍的理論意義。自庇古1920年提出環(huán)境稅的理念雛形和初步原理以來，環(huán)境稅成為不少國家稅法體系的組成部分，各方都認同環(huán)境稅法的立法目的是保護環(huán)境。但是，在環(huán)境稅法的功能問題上，國外也存在較大的爭議。比如，Pearce、Bovenberg和Goulder等提出的環(huán)境稅雙重紅利理論以及Heerden發(fā)展的多重紅利理論，均表明環(huán)境稅可兼具加強環(huán)境規(guī)制、汲取收入、發(fā)展經(jīng)濟、公平分配等功能。就收入功能而言，Paulus認為環(huán)境稅不能具有收入功能，Schuurman、Snape等則認為環(huán)境稅具有收入功能。Fullerton的研究總結道，所謂環(huán)境稅不能具有收入功能的說法是“過分夸大其詞了”，無論是從邏輯上還是從事實上，都不能簡單地下結論說環(huán)境稅只能是非收入性工具。而上述國內(nèi)外的爭議，其實又關系到稅法學上的一個重要基礎理論問題。Kruse、Tipke、葛克昌、黃茂榮等均指出，凡稅皆須有收入功能，如果某項課征與財政收入完全無關，就可能不屬于法律上的租稅，或者有濫用租稅形式之嫌。當然，一直以來也有學者認為稅收未必要有收入功能，至少環(huán)境稅就不必如此?？梢?，環(huán)境稅法功能問題的研究還可作為稅法基礎理論的突破口。 理論進步能推動實踐，理論滯后也影響實踐。正如學者們所批評的，2016年通過的《環(huán)境保護稅法》是“平移”排污費制度的結果，其在征稅主體、稅權配置、征稅范圍、稅率、稅收優(yōu)惠等規(guī)則設計方面尚存不少問題。我們認為，這與前述環(huán)境稅法的功能定位的分歧以及理論滯后是分不開的。通過梳理庇古稅的理論源流、比較各國環(huán)境稅費制度，我們發(fā)現(xiàn)，環(huán)境稅法在理論上具有規(guī)制和收入功能，在實踐中也能發(fā)揮雙重紅利甚至多重紅利。通過認真研判中國國情和未來發(fā)展趨勢，我們認為，環(huán)境稅法應當把握好功能定位，明確“規(guī)制—收入”復合功能，并以此紅線為各項具體制度的建構提綱挈領。此前，“零稅收論”等否定環(huán)境稅法收入功能的觀點在一定范圍內(nèi)比較流行，這恰恰是由于研究者執(zhí)泥于過時的理論和經(jīng)驗、誤判中國國情和各國立法趨勢所導致的。然而，從加速發(fā)展方式轉變的中國語境考慮，收入功能值得認真對待，一定的收入功能有助于籌集環(huán)境治理資金，也能為稅制優(yōu)化、分配公平提供制度性契機。正因如此，我們在《環(huán)境保護稅法》立法前就呼吁構建復合功能型環(huán)境稅法，即便在當下這個“后立法時期”，《環(huán)境保護稅法》沒有、也不可能終結前述理論探討。相反，《環(huán)境保護稅法》更應當朝著復合功能型環(huán)境稅法的方向演化，未來修法時，應當著力彌補此次立法的不足。

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